浅谈中国矿业税费法律制度的重构——以矿产所有权出让为视角

从实证分析的角度而言，在采矿权出让中，国家出让的是矿产的所有权而非用益物权。采矿权价款作为矿产的用益物权的对价，占矿产品的实际销售收入的比例太低。按矿产品的实际销售收入征收矿产资源补偿费和税收，国有矿产资源资产和税收大量流失。我国应实行矿产所有权出让，向受让人收取矿产所有权出让金、矿区国有土地使用费、矿山环境恢复费。根据矿产所有权出让金的数学模型，确定它的合理金额。按照同矿产的可采储量等量的矿产品的销售收入，征收环境税、增殖税，取消矿产资源补偿费和资源税。

上世纪50年代到7O年代，从矿产资源的勘探到开采，都由国家大包大揽，矿产品由国家统购统销。在矿产资源的勘探、开发中，国有矿山企业一统天下。到了80年代，在改革开放浪潮的冲击下，矿业市场投资主体趋于多元化。中国矿业市场持续升温(安琪，2003)，异常火爆。矿难频发，国有矿产资源资产大量流失。2006年，国家仅煤炭采矿权价款就损失275亿元(潘伟尔，2007)，这不仅反映了矿产资源开发利用中国有矿产资源资产的监督管理制度的漏洞，暴露出矿产资源税收征管的不足，也折射了我国矿业税费法律制度的疏漏。为了在矿产资源的开发利用中维护国家利益，笔者试图通过反思我国现有的矿业税费法律制度，就我国矿业税费法律制度的重构提出若干设想，希望为我国矿业税费法律制度的完善而抛砖引玉。

一、我国现有的矿业税费法律制度的现

状及存在的主要问题1986年以来我国已陆续颁布《矿产资源法》、《矿产资源补偿费征收管理规定》、《矿产资源勘查区块登记管理办法》、《探矿权采矿权招标拍卖挂牌管理办法》、《关于进一步规范矿业权出让管理的通知》等法律法规和行政规章，对规范矿产资源的开发利用秩序，起了积极的作用，已初步形成了矿产资源开发利用中的利益分配格局。然而，由于我国矿业税费法律制度是在由计划经济向市场经济过度的过程中逐步建立起来的，有一个逐步完善的过程。在矿业投资主体多元化的利益分配格局下，我国矿业税费法律制度尚有不少值得商榷的地方。

(一)采矿权价款法律制度的现状及其存在的问题

人和物之间的关系实际上是人和人之间的关系的反映。财产交易实质上交易的是财产权利，因此，要使财产交易的价格准确地反映财产的价值，一个重要的前提就是，必须准确、清晰地界定交易的财产权利的性质。要使“采矿权价款”能真实地反映“采矿权”的价值，对“采矿权”的法律性质必须予以正确的定位。为此，又必须厘清矿产资源、矿产、矿产品之间的关系。

矿产资源，指由地质作用形成的，具有利用价值的呈固态、液态、气态的自然资源(赫举等，2006；崔建远，2003)。矿产，指储藏于地表或地下特定空间，具有利用价值，已探明了其储量和特性的某一自然资源。矿产品，指通过人类的开采活动，从土地和矿床中分离出来的矿产(崔建远，2003)。由此可见，矿产资源是各种各样的矿产的总称，是一个抽象的属概念。对于矿产资源而言，由于其具有隐蔽性特征，未探明其质量和特性，具有不确定性，无法特定，不能成为物权法律关系的客体，更不能成为国家所有权的客体。因此，我国《矿产资源法》第三条的规定，应当确定为一项物权法的原则，而不应当认为是一种物权法律关系或物权法律制度(赫举等，2006)。因此，矿产资源所有权出让只能是一个假命题。而矿产是具体的，虽然，没有与矿床和土地相分离，但是，其质量和特性是已知的，其价值可以评估，可以按会计准则列入国有资产进行管理，可以成为物权法律关系的客体。其所有权或用益物权可以出让。

既然矿产的所有权或者其用益物权可以出让，那么在采矿权出让中，出让的究竟是矿产的所有权还是其用益物权?《矿产资源法实施细则》第六条第二款、《中华人民共和国物权法》第124条将采矿权定位为用益物权。从实证分析的角度而言，这种规定值得商榷。
1． 矿产资源由于未探明其储量和特性，无法特定，不能买卖。但是，并不能由此得出矿产不能买卖的结论，他人可以继受取得矿产所有权与矿产资源属于国家所有并不矛盾。

2．矿产资源具有稀缺性、有效性，矿产资源及其使朋价值是大自然赋予的，人类劳动只是认识和实现这种使用价值(廖明德，2007)。矿产本身的有用性所固有的价值，由矿产的禀赋、品质、种类决定，并不取决于采矿过程中所耗费的人类劳动的多少，矿产品的价值包括矿产本身的有用性所同有的价值和附加在矿产品上的人类劳动的价值，矿产本身的有用性所固有的价值，通过矿产品的市场价格反映出来。矿产的质和量是已知的，符合物权特定的要求，人类可以根据矿产的质和量，评估出矿产所有权的价值，矿产所有权的价值完全可以量化，这就为矿产所有权出让提供了可能。

3．所有权是指在法律范围内自由支配标的物并排除他人干涉的权利(梁丰星，2004)。所有权具有全面性、整体性、弹力性、永恒性(王胜明，2007)。用益物权是权利人对他人所有的动产或不动产依法享有占有和使用、收益的权利(王胜明，2007)。不论是所有权或用益物权，都具有使用权能。使用权能，指依物的性能和用途，在不毁损物的本体或者变更其性质的前提下对物加以利用，从而满足生产和生活的权能(廖明德，2007)。为了使用或收益的目的，用益物权人可以对标的物进行改良，即对标的物进行一定的变形、改造。但是，不能对标的物进行法律上的处分(即处分标的物的所有权)，也不能对标的物进行事实上的处分(即对标的物进行实质上的变形、改造或毁损)。如果用益物权人只支付了标的物的用益物权的对价却迅速把标的物的本体耗竭，则所有权人对标的物的所有权就名存实亡了。

就矿产开采而言，通过劳动，采矿权人使矿产与矿床土地相分离，把矿产转化成矿产品并取得了矿产品所有权。在现有的技术条件下，凡是能够开采出来的矿产已被迅速耗竭。国家对矿产的所有权因矿产的耗竭而不复存在。如果说采矿权人只取得了矿产的用益物权，那么谁又取得了矿产的所有权?如果某人支付了对价，依据法律的规定或合同的约定，可以把某一片特定的林木砍下来据为已有，谁能说他只取得了林木的用益物权而没有取得林木的所有权?在实际生活中，采矿权人支付采矿权价款，就是为了取得矿产的所有权。在矿产上设立用益物权，正如在大米上设立用益物权一样，对用益物权人来说，毫无实际意义。

然而，按照我国目前的法律、法规、行政规章的规定，采矿权人只取得了矿产的用益物权。在采矿权出让中，国家取得的采矿权价款只能理解成矿产的用益物权的对价。在采矿权交易实务中，采矿权价值评估机构用贴现现金流量法和可比销售法评估出来的“采矿权”价值也只是矿产的用益物权的价值，而不是矿产所有权的价值。这样，即使采用招标、拍卖、挂牌的方式出让采矿权，受让人只需要支付矿产的用益物权的对价，就可以把矿产全部开采出来转化成矿产品并取得矿产品的所有权，取得实质上的矿产所有权。矿产的所有权价值和矿产的用益物权的价值差额就转化成采矿权人的超额利润。以煤炭开采为例，一吨煤的成本也就几十元，而现在市场价在几百元以上，利润达百分之几百(韩洪今，2007)，这样，国有矿产资源资产大量流失。

按照《矿产资源开采登记管理办法》第l0条、第11条的规定，收取采矿权价款是为了补偿国家对地质的勘查投人，避免国家地质勘察费所形成的国有资产流失(陈华彬，2004)。照此理解，对国家没有投资勘探而由他人投资勘探的矿产，就不收取采矿权价款了。这样的规定也值得商榷。姑且不论采矿权的法律性质如何，采矿权的价值与国家是否投资勘探以及勘探投入的多少没有必然联系，采矿权价值的高低并不能由国家地质勘查投入的多少决定，而是矿产的储量、禀赋决定。不论矿产是否由国家投资勘探查明，采矿权都可以出让，采矿权人都应向国家缴纳采矿权价款。申请国家出资勘查并已经探明了矿产地的采矿权的，采矿权申请人除需要缴纳采矿权价款外，还需补偿国家对矿产的地质勘探投入。
 

(二)矿产资源补偿费法律制度的现状及其存在的问题

矿产资源补偿费所调整的是国家作为矿产资源的所有者与采矿权人之间的经济关系，是采矿权人开采不可再生的矿产资源，而对作为矿产资源所有者的国家的经济补偿(韩洪今，2007)。(P69)按照国务院1994年发布的《矿产资源补偿费征收管理规定》第五条的规定，矿产资源补偿费的征收金额=矿产品售销收入×补偿费率×开采回收率系数，开采回收率系数=核定开采回采率／实际开采回采率。

根据《矿产资源法实施细则》第6条第二款的规定，在采矿许可证规定的特定矿区内的矿产属于国家，只有开采出来的矿产品才属于采矿权人，未能开采出来和浪费的矿产属于国家。作为理性经济人的采矿权人，会尽快把矿产开采出来转化成矿产品，于是采厚弃薄、采易弃难、采富弃贫就成了采矿权人的必然选择。除非在现有的开采技术条件下，提高矿产回采率比维持现有的矿产回采率能给采矿权人带来更多的利润，否则，采矿权人就缺乏提高矿产资源回采率的积极性、主动性。由于各种原因，我国矿产资源回采率低得惊人，矿产资源浪费严重且又不可回采。本来矿产资源补偿费仅占矿产品销售收入的1％—2％，无法充分实现和保障矿产资源的所有者——国家的财产权益(梁慧至，2004)。如果按照矿产品的实际销售收入征收矿产资源补偿费，则矿产的实际同采率越高，矿产品的销售收入越多，采矿权人被征缴的矿产资源补偿费就越多。反之亦然。就矿产资源补偿费而言，采矿权人浪费矿产资源的负外部性就转移给国家承担。而作为理性经济人的采矿权人为了少缴矿产资源补偿费，往往想方设法隐瞒矿产品销售收入，同矿产资源补偿费征收部门展开搏奕，使矿产的实际开采回采率很难核实。如果根据矿产的开采回收率系数来确定矿产资源补偿费的征收金额，则需要花费大量的人力、物力去核查矿产资源的实际开采回采率，会进一步增加矿产资源补偿费的征管成本和征管难度。

(三)采矿权使用费法律制度的现状及其存在的主要问题

《矿产资源开采登记管理办法》第9条的规定亦有值得商榷的地方。

即使作为一个专业述语，也要尽量通俗易懂，符合约定俗成的现代汉语语法。然而，无论是从现代汉语语法、语义的角度还是从逻辑学的角度来理解，“使用”一词支配的对象应该是物而不是抽象的权利，在规范的现代汉语书面语中，笔者从未见过“使用权利”的短语，因此“采矿权使用费”这一短语值得商榷。即使从现代汉语语法、语义的角度、从逻辑学的角度而言，“采矿权使用费”这一短语没有值得商榷之处，我们中国人通常也会把“采矿权使用费”理解成“采矿权价款”。然而，按照《矿产资源开采登记管理办法》第9条的规定，采矿权使用费实质上是指矿区土地使用费。此，“采矿权使用费”不如干脆改成“矿区土地使用费”，这样既通俗易懂，又不会引起岐义。

(四)矿产资源税和增值税法律制度的现状及存在的主要问题

1994年1月1日起施行的《资源税暂行条例》采用从量定额征收的办法，以矿产品销售量为课税数量。1994年税制改革后，对矿山企业征收的增值税取代了矿产品税，根据矿产品的销售收入按比率征收。正如矿产资源补偿费的征收一样，采矿权人浪费矿产资源的负外部性就转移给国家承担，既导致了国家矿产资源资产和税收的流失，又加大了税收的征管难度或征管成本。

确定矿产资源税税额的基本原则是“普遍征收，级差调节。”这同采矿权价款的金额的确定方法、标准基本相同，这样，就使矿产资源税和采矿权价款都含有级差调节因素。无论是向采矿权人收取采矿权价款还是资源税，都可以促进采矿权人之间的公平竞争，使采矿权价款与资源税功能雷同，使矿产资源补偿费和资源税的功能雷同。

税收具有强制性、相对固定性、无偿性(张昆仑，2006)，同资源税、增值税不同，采矿权价款、矿产资源补偿费，是作为矿产资源所有者的国家在矿产的财产权交易中应该取得的财产权益。以招标、拍卖、挂牌的方式出让矿产的财产权利，可以使国家在矿产的财产权利交易中利益最大化。因此，在矿产资源的配置中，应该使采矿权价款、矿产资源补偿费，能够体现出，作为矿产资源所有者的国家在矿产的财产权交易中应该取得的财产权益，以充分发挥采矿权价款、矿产资源补偿费对矿产资源的优化配置作用。

然而，目前我国大部分种类矿产资源的矿产资源补偿费率仅占矿产品销售收入的1％一2％，采矿权价款占矿产品销售收入的比率也极低。致使采矿权价款和矿产资源补偿费之和与该矿产的财产权利的价值相去甚远，未能实现等价交换。同采矿权价款、矿产资源补偿费相比，资源税全国平均为矿产品销售收入的3．7％(廖明德，2007)。对煤炭矿山企业按煤炭销售收入征收增值税，税率为13％(韩洪今，2007)。矿产资源税和对矿山企业征收的增值税占矿产品销售收入的比例，居然远远高于采矿权价款和矿产资源补偿费占矿产品销售收入的比例，致使二者本末倒置。在市场对矿产资源的配置中难以发挥采矿权价款和矿产资源补偿费的应有作用，从而难以发挥市场对矿产资源的优化配置作用，不利于维护国家在矿产的财产权利交易中的财产权益。
 

二、我国矿业税费法律制度之重构

由于我国社会主义市场经济有一个逐步完善的过程，我国的矿业税费法律制度作为社会主义市场经济法律制度的有机组成部分，也有一个在探索中逐步完善的过程。由于各方·面的原因，不但，我国的各项矿业税费法律制度中有不少有值得商榷的地方。而且，由于我国的矿业税费法律制度缺乏整体规划和总体设计，各项矿业税费法律制度之间协调性、功能互补性不强，难以充分发挥矿业税费法律制度作为一个有机整体的系统优势。随着我国社会主义市场经济法律制度的逐步完善，我国矿业税费法律制度的改革也已进入关键时期。为了防止国有矿产资源资产和税收的流失，可从以下几个方面进行我国矿业税费法律制度的重构。

(一)国家应该实行矿产所有权出让收取矿产所有权出让金

既然，从实证分析的角度而言，国家出让的是矿产的所有权而非用益物权。国家就要对“采矿权出让”予以正名，实行用矿产所有权出让。国家则应向受让人收取矿产所有权出让金。为了维护矿产资源所有者在矿产所有权交易中应该取得的财产权益，必须确定矿产所有权出让金的合理金额。

1．依据矿产储量审批机构和勘查单位的主管部门审批的矿产资源勘查报告，确定矿区某矿产的储量。

2．根据矿产勘查报告，确定矿区的水文地质、工程地质和其他开采技术条件，掌握矿体的形状、产状和空间位置以及矿产品的品质结构、构造和工业类型、品级的种类等。根据以上因素，类比同类矿山，根据矿产资源开采规模化、集约化的要求，确定该矿区是否可采用综采设备采矿，合理核定矿产的回采率r，假设某矿产的总量为Q，Q·r即为某矿产的可采储量。

3．根据矿产品的品种、质量、等级、物理化学性质，根据矿产品的市场风险、物价上涨等因素，类比同类矿产品的国内外市场价，确定单位质量矿产品的市场价P，Q·r·P即为同矿产的可采储量等量的矿产品的销售收入。

4．根据矿产的地质勘查报告，根据矿产的水文地质条件、工程地质条件、矿产的丰度、储量、埋藏深度以及矿区的地理位置，估算出每开采出单位质量的矿产品所耗费的开采成本C(包括探矿成本、固定资产投资成本、工资成本、消耗的炸药电力成本等)，单位质量矿产品的销售成本C(包括运输成本、销售费用等)，单位质量的矿产品需要缴纳的税费C3(包括耕地复垦费、矿山环境恢复费、矿区土地使用费等，但不包括企业所得税和个人所得税)，C+C+C=C，假设C。为矿产所有权出让金，则把可采储量为Q·r的矿产全部开采出来并全部销售出去，并缴清相应的税费后取得的利润为：

矿产所有权出让金也可根据每一年采出的矿产品数量逐年收取。设q；为第i年的矿产品产量，Pi为有关机关核定的第i年单位质量的矿产品市场价，c，为估算出的第i年每单位质量矿产品的开采成本，c为估算出的第i年单位质量矿产品的销售成本，c．为第i年单位质量的矿产品需要缴纳的税费(包括耕地复垦费、矿山环境恢复费、矿区土地使用费，但不包括企业所得税和个人所得税)，Cti=C。+Ci+C3i’C。，为按照第i年矿产品产量收取的矿产所有权出让金，R；为有关部门核定的第i年资本的投资利润率，r为有关部门核定的

6．根据利益平衡的原则，在维持中央和地方对矿业税费的现有利益分配格局的前提下，确定中央和地方对矿产所有权出让金的合理分成比例。

(二)开采矿产资源离不开对矿区土地的利用。“采矿权人”还必须按照《土地管理法》及其实施条例、《城市房地产管理法》、《城镇国有土地出让和转让暂行条例》等法律、法规的规定，向国家缴纳土地出让金(即土地使用费)。如果采矿期限较短，“采矿权人”也可以租赁的方式使用矿区国有土地，向国家缴纳土地租金。矿区的国有地下土地使用费按矿区面积逐年收取。矿区的地表土地使用费，按照同类型的国有地表土地使用费标准收取。以招标、拍卖、挂牌的方式出让矿产所有权时，可将矿区国有土地使用权与矿产所有权一同出让。

(一_)采矿使矿区地表植被受到不同程度的破坏，引起不同程度的水土流失、土地沙化，草原退化。采矿中排放的固体废弃物、废水、废气已经远远超过了矿区及其周围地区生态系统的自净能力，使矿区及其周边地区生态系统功能退化，生态环境恶化。采矿还会引起土地塌陷甚至引大面积的地面下沉。为了使采矿的负外部性内部化，必须使采矿权人承担因采矿而破坏的矿山地质环境的恢复与治理责任，承担并预缴矿山环境恢复费用。“采矿权人”没有能力恢复矿山环境的，可由他人对矿山环境予以恢复，但是，采矿权人应该承担该矿山环境恢复费用。

(四)保护耕地关系到子孙后代的生存发展，维系着国家的粮食安全。切实保护耕地是我国的基本国策，为了保护耕地，国家实行占用耕地补偿制度，采矿权人占用耕地而叉没有条件开垦的，或者开垦的耕地不符合要求的，必须按照占用耕地的数量和质量向国家缴纳耕地复垦费。

(五)按照与矿产的可采储量等量的矿产品的销售收入，向矿山企业和开采矿产资源的个人征收增值税、环境税。

(六)由于我国目前的矿产资源补偿费是“采矿权人”开采不可再生的矿产资源，对作为矿产资源所有者的国家的经济补偿，矿产资源补偿费应为矿产所有权出让金的有机组成部分，既然国家要向受让人收取矿产所有权出让金，则矿产资源补偿费应取消。(七)申请国家出资勘查并已经探明矿产地的采矿权，除需缴纳矿产所有权价款外，尚需补偿国家对矿产的地质勘探投入。

(八)由于确定矿产资源税额的原则是“普遍征收，级差调节”。矿产所有权价款，具有级差调节的因素，向矿产受让人收取矿产所有权价款，也可以促进“采矿权人”之间的公平竞争，故应取消矿产资源税。